EL PELIGROSO AUTOMATISMO EN LA IMPOSICIÓN DE SANCIONES TRIBUTARIAS

Para que proceda la imposición de una sanción en el ámbito tributario deben concurrir necesariamente un elemento objetivo, que exige la tipificación de las acciones u omisiones que constituyen las infracciones tributarias, y un elemento subjetivo, según el cual debe existir algún grado de culpabilidad en la comisión de las infracciones administrativas por parte del contribuyente.

Ambos requisitos se encuentran recogidos en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), al señalar que “son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas en cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra Ley”.

Pues bien, centrándonos en el elemento subjetivo, resulta criticable el procedimiento de actuación de nuestra Administración tributaria, especialmente los órganos de gestión, ya que no solo automatizan la imposición de una sanción por el mero hecho de cometer una irregularidad tributaria, sea cual fuere la causa, sino que la pretendida forma de motivar el supuesto comportamiento culpable del contribuyente frecuentemente se limita a unas frases estereotipadas, sin ningún tipo de análisis de su conducta.

Traemos a colación en este blog un supuesto de reciente resolución, en la que debido a la prolija y difusa normativa tributaria resultante del estado de alarma decretado en el mes de marzo de 2020, una sociedad no presentó el primer pago fraccionado del Impuesto sobre Sociedades del citado ejercicio 2020, en el entendimiento (erróneo) que, en la medida que el Real Decreto-ley 15/2020, de 21 de abril, permitió excepcionalmente la posibilidad de ejercitar el método de cálculo del pago fraccionado establecido en el artículo 40.3 de la Ley del IS, y en la medida que por aplicación de dicho método no le resultaría a ingresar cantidad alguna, no tenía la obligación de presentar el Modelo 202.

La consecuencia lógica de ello fue que, al no presentar la declaración del primer pago fraccionado de 2020, la entidad no se acogió al método del artículo 40.3 de la Ley del IS y, por tanto, la Agencia Tributaria practicó una liquidación en base al sistema establecido en el artículo 40.2 de la misma Ley, de la que resultó a ingresar una significante cantidad. Y todo ello en un contexto en el que la entidad no tuvo ningún ingreso durante todo el año 2020 debido a la total paralización de su actividad desde el mes de marzo, lo que daba lugar de forma evidente a que el importe a ingresar por el primer pago fraccionado del ejercicio 2020 resultante de la Liquidación practicada por la Agencia Tributaria iba a ser irremediablemente objeto de devolución a través de la declaración anual del Impuesto sobre Sociedades.

Pues bien, tras la formulación de unas extensas alegaciones por parte de la entidad, exponiendo pormenorizadamente los motivos que dieron lugar al error cometido y la absoluta ausencia de ocultación y culpabilidad dada las excepcionales circunstancias que rodearon a aquellos meses del año 2020, la Agencia tributaria se limitó a transcribir una argumentación que utiliza repetidamente en la tramitación de sus expedientes sancionadores: “la normativa tributaria prevé que las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad, entre otros motivos, cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. En el presente caso, dado que la entidad (…) ha dejado de ingresar un importe en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, se aprecia una omisión de la diligencia exigible para el cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la entidad, ya que la normativa establece de forma expresa la obligación de presentar la autoliquidación y la forma de cálculo para proceder al ingreso correspondiente conforme a los datos disponibles”.

En esta genérica motivación no se expresan las premisas de las que extraer una conclusión sobre una hipotética conducta del contribuyente, al menos, negligente, resultando escasamente fundamentado el juicio inculpatorio.

Por ello, se debe exigir a al Administración un plus en su labor de justificación de la imposición de sanciones para cada caso en concreto, como se deriva de los principios que rigen el derecho administrativo sancionador, y mucho más en aquellos supuestos en los que los contribuyentes argumentan debidamente los motivos y las circunstancias que rodearon a la comisión de una infracción tributaria.

Unos de los pilares básicos de nuestro ordenamiento jurídico, como es la seguridad jurídica, se encuentra en franco retroceso. El infausto año 2020 no ha estado exento de tal vicio, más bien al contrario, las excepcionales circunstancias en las que nos hemos encontrado a raíz de la pandemia han provocado un acelerón en la motorización legislativa tanto a nivel estatal, como autonómico y local.

Pero con independencia de lo ocurrido, nuestras leyes son preceptos cuya vocación es normativizar supuestos de hechos generales, y no tiene sentido solapar mandatos legales bajo el prisma del cumplimiento de obligaciones formales que ordenen la ingente producción normativa.

Es cierto que hoy en día tenemos a nuestra disposición internet, que facilita el control de los numerosos cambios legislativos que tienen lugar y su vigencia temporal, pero esta inflación jurídica en la que nos movemos a raíz de la pandemia dificulta el conocimiento de las nuevas normas “en vivo”, desde el mismo momento en el que se aprueban, y por ello a veces nuestra conducta tarda en adecuarse a las mismas provocando su incumplimiento involuntario, pero no por falta de diligencia, sino por la dificultad de asumir la enorme dispersión normativa a la que nos enfrentamos con tan escaso margen de tiempo.

Por ello, consideramos que la proporcionalidad de la potestad sancionadora al que debe verse sometida la Administración tributaria, principio consagrado en el artículo 178 de la LGT, debe ponderarse y tenerse en consideración más ahora que nunca.